注册会计师法律责任的种类

第一节 注册会计师法律责任的种类
一、对财务报表的责任

二、发现错误和舞弊的责任
错误和舞弊
错误：财务报表中存在的无意错报或漏报。
舞弊：使用欺骗手段获取不当利益的故意行为
发现错误和舞弊的责任
1、防止或发现舞弊是被审计单位治理层和管理层的责任。
（1）治理层：监督职责。监督管理层建立和维护内部控制。
（2）管理层：在治理层的监督下建立良好的控制环境，维护控制
政策和程序。
2、在审计中，CPA对错误和舞弊的责任在于：
按照审计准则的规定实施审计工作，获取财务报表在整体上不存在
重大错报的合理保证，无论该错报是由舞弊还是错误导致。
由于审计的固有限制，不能苛求CPA查出所有错误和舞弊，CPA应合
理确信查出重大的错误和舞弊。

三、揭露违法行为的责任
违法行为
被审计单位有意或无意地违反会计准则和相关会计制度之外的法律
法规的行为。
发现违法行为的责任
1、保证经营活动符合法律法规的规定，防止或发现违法行为是被审计
单位管理层的责任。
2、在审计中，CPA不应当，也不能对防止被审计单位违法行为负责。
但是，CPA应充分关注被审计单位违法行为可能对财务报表产生的重大
影响。
如果CPA认为客户可能存在违法行为，应当先与管理层讨论，若管理
层不能提供令人满意的证明信息，CPA应向律师咨询。
若客户确实存在违法行为，CPA应就注意到的违法行为尽快与治理层
沟通。

对审计报告的影响
1、如果认为违反法规行为对财务报表有重大影响，注册会计师应当要
求被审计单位在财务报表中予以恰当反映。
（1）如果被审计单位在财务报表中做出恰当反映，注册会计师可
出具无保留意见审计报告；
（2）如果未能在财务报表中恰当反映，注册会计师应当出具保留
意见或否定意见的审计报告。
2、如果因被审计单位阻挠无法获取充分、适当的审计证据，以评价是
否发生或可能发生对财务报表具有重大影响的违反法规行为，注册会
计师应当根据审计范围受到限制的程度，出具保留意见或无法表示意
见的审计报告。
3、如果被审计单位存在违反法规行为，且没有采取注册会计师认为必
要的补救措施，注册会计师应当考虑解除业务约定。

四、注册会计师法律责任的成因
综合成因：可能是期望差、报表使用者和法院的倾向。 如“深口袋”原则: 到
20世纪90年代，美国有60%的公司倒闭后引起对CPA的诉讼。
具体来说，可能包括：
1.源于被审计单位的责任
错误、舞弊与违法行为；经营失败
2.源于注册会计师的责任
（1）违约（Breach of contract ）
（2）过失（Negligence）
普通过失：没有保持应有的合理谨慎，CPA没有完全遵守专业准则的要求。
重大过失：没有保持起码的职业谨慎，CPA根本没有遵守专业准则或没按准
则的主要要求执行审计的要求。
关于共同过失（如多个地点仓库的盘点）
“重要性”和“内部控制”这两个概念有助于区分注册会计师的普通过失和
重大过失。

（3）期诈（Fraud）
具有不良动机，故意的行为。
CPA期诈的表现形式
关于推定期诈

（三）法律责任的种类
相关法律：《注会法》《公司法》《证券法》
行政责任
法律责任 民事责任
刑事责任

第三节 中国注册会计师的法律责任

我国注册会计师需承担的法律责任同样包括民事责任、刑事责任和
行政责任。
一、民事责任
相关规定见：
（一）《民法通则》
（二）《注册会计师法》
（三）最高人民法院的三个复函
（四）《证券法》
（五）《公司法》
二、刑事责任和行政责任
相关规定见：
（一）《注册会计师法》
（二）《证券法》
（三）《公司法》
（四）《刑法》

第四节 注册会计师避免法律责任的对策

一、注册会计师减少过失和防止欺诈的措施
1.增强执业独立性
2.保持职业谨慎管
3.强化执行监督
二、事务所和注册会计师的应对措施
1.严格遵循职业道德和专业标准的要求
2.建立、健全会计师事务所质量控制制度
3.谨慎选择合伙人
4.与委托人签订业务约定书
5.审慎选择被审计单位
6.深入了解被审计单位的业务
7.提取风险基金和购买责任保险
8.聘请熟悉注册会计师法律责任的律师

第五节 审计业务约定书

一、审计业务约定书的定义和作用
（一）定义
审计业务约定书是指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和
确认审计业务的委托与受托关系、审计目标 和范围、双方的责任以及
报告的格式等事项的书面协议。
审计业务约定书具有经济合同的性质，一经约定各方签字认可，即成
为法律上生效的契约，对各方均具有法定约束力。
（二）作用
1、增进会计师事务所与被审计单位之间的相互了解，避免在审计目的、范
围和双方责任等方面产生误解 ；
2、作为被审计单位评价审计业务完成情况，以及会计师事务所检查被审计
单位约定义务履行情况的依据；
3、如果出现法律诉讼，审计业务约定书是确定签约双方应负责任的重要证
据。

二、签署审计业务约定书之前应做的工作
1、明确审计业务的性质和范围
性质：一般目的财务报表审计业务 & 特殊目的审计业务 ？
2、初步了解被审计单位基本情况
包括：（1）业务性质、经营规模和组织结构；
（2）经营情况和经营风险；
（3）以前年度接受审计的情况；
（4）财务会计机构及工作组织；
（5）其他与签订审计业务约定书相关的事项。
3、会计师事务所评价专业胜任能力
包括：（1）执行审计的能力；
（2）能否保持独立性；
（3）保持应有关注的能力。
4、商定审计收费
5、明确被审计单位应协助的工作

三、审计业务约定书的内容
（一）审计业务约定书的基本内容
具体内容可能因被审计单 位的不同而存在差异，但主要应包括下列内容：
1．财务报表审计的目标。
2．管理层对财务报表的责任。
3．管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度。
4．审计范围，包括指明在执行财务报表审计业务时遵守的审计准则
5．执行审计工作的安排，包括出具审计报告的时间要求。
6、审计报告格式和对审计结果的其他沟通形式。
7．由于测试的性质和审计的其他固有限制，以及内部控制的固有局限性，不可避免地存在着某些重大错报可能仍然未被发现的风 险。
8．管理层为注册会计师提供必要的工作条件和协助。
9．CPA不受限制地接触任何与审计有关的记录、文件和所需要的其他信息。
10．管理层对其做出的与审计有关的声明予以书面确认。
11．注册会计师对执业过程中获知的信息保密。
12．审计收费，包括收费的计算基础和收费安排。
13．违约责任。
14．解决争议的方法。
15．签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章，以及签约 双方加盖的公章。

三、审计业务约定书的内容
（二）审计业务约定书的特殊考虑
1、考虑特殊需要。
如果情况需要，注册会计师应考虑在业务约定书中列明下列内容：
（1）在某些方面对利用其他注册会计师和专家工作的安排；
（2）与审计涉及的内部审计人员和被审计单位其他员工工作的协调；
（3）预期向被审计单位提交的其他函件或报告；
（4）与治理层整体直接沟通；
（5）在首次接受审计委托时，对与前任注册会计师沟通的安排；
（6）注册会计师与被审计单位之间需要达成进一步协议的事项。
2、集团审计
如果负责集团财务报表审计的注册会计师同时负责组成部分财务报表的审
计，注册会计师应当考虑下列因素，决定是否与各个组成部分单独签订审计业
务约定书：
（1）组成部分注册会计师的委托人
（2）是否对组成部分单独出具审计报告
（3）法律法规的规定。如果法律法规有明确要求应按相关要求办理。
（4）母公司、总公司或总部占组成部分的所有权份额。
（5）组成部分管理层的独立程度。

三、审计业务约定书的内容
（二）审计业务约定书的特殊考虑
3、连续审计 。
注册会计师可以与被审计单位签订长期审计业务约定书。但如果出现下列
情况，应当考虑重新签订审计业务约定书：
（1）有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围；
（2）需要修改约定条款或增加特别条款；
（3）高级管理人员、董事会或所有权结构近期发生变动；
（4）被审计单位业务的性质或规模发生重大变化；
（5）法律法规的规定；
（6）管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度发生变化。
出现上述第（2）种情况时，注册会计师也可以与被审计单位签订补充协
议，原审计业务约定书继续有效。
（三）审计业务约定书范例 p106-109

四、审计业务的变更
（一）可能导致被审计单位要求变更业务的原因包括：
1．情况变化对审计服务的需求产生影响
2．对原来要求的审计业务的性质存在误解。
3．审计范围存在限制。
（二）处理措施
1. 如果变更业务引起业务约定条款的变更，注册会计师应当与被审计
单位就新条款达成一致意见。
2. 如果认为变更业务具有合理的理由，并且按照审计准则的规定已实施
的审计工作也适用于变更后的业务，注册 会计师可以根据修改后的业务
约定条款出具报告。
3. 如果没有合理的理由，注册会计师不应当同意变更业务。


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