增值税的稽查
增值税的稽查 第一节 增值税稽查的特点和纳税人划分的稽查 一、增值税稽查的特点 增值税属商品及劳务税，是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配业务以及进 口货物的单位和个人，就其增值额为计税依据而征收的一种税。增值额是纳税人在货物 生产和流通或应税劳务中新增加的价值。增值税的稽查有如下几个特点： 第一，稽查的环节多。其他产品（商品）及劳务税一般只稽查应税产品(商品)项目的销 售收入和营业收入，主要是对销售环节的稽查，而增值税对一般纳税人除稽查销售环节 销售收入的销项税额外，还要稽查购进或转入货物的进项税额。此外，还要从进项税额 中界定不得从销项税额中抵扣有关项目的税额，据以计算应纳增值税额。可见，不仅增 值税的计算、稽查的环节多，而且它所涉及的财务处理环节也多。 第二，发票管理难度大。实行凭增值税专用发票抵扣税金制度，就是以货物的不含增值 税销售收入为计税依据，以发票扣税为手段，对销项税额和进项税额进行分别核算，据 以计算征收增值税的办法。在零售以前各环节销售产品(商品)时，均须按照规定在增值 税专用发票上分别注明增值税额和不含增值税的价格，凡发票未注明税额的，以及所使 用发票不符合规定或发票填写内容等不符合要求的，均不得抵扣税款。因此，发票的印 刷、领购、开具和保管各环节都涉及到税源的管理和稽查。 第三，税金的核算、调整和处理比较复杂。增值税实行价外税，产品(商品)有不含增值 税销售额的核算，也有含增值税销售额的核算，还有销项税额、进项税额和应交税金的 核算。销项税额的核算和调整，不同的业务又有不同的规定，销售货物一般在“银行存款 ”、“应收账款”等科目核算调整。自用产品（商品）一般在“在建工程”、“应付福利费”等 科目作为追加税金核算调整；进项税额的核算调整，既有可以抵扣销项税额的，也有不 准抵扣销项税额的，有关的规定及其调整处理比较复杂。 由此可见，对增值税的稽查较之其他商品及劳务税的稽查难度大得多。认真查核增值税 的销项税额、进项税额和应交税金，既是增值税稽查的重点，也是增值税稽查的难点。 二、增值税纳税人划分的稽查 增值税的税收制度规范了纳税人的管理，将增值税的纳税人划分为一般纳税人和小规模 纳税人两种。由于一般纳税人和小规模纳税人在税额计算、税款缴纳和会计处理等方面 有较大的区别，因此，对增值税进行税务稽查，必须首先对不同纳税人的划分进行稽查 。 (一) 一般纳税人划分的稽查 对一般纳税人的划分，由主管税务机关根据税法规定的标准进行认定，实施稽查时，应 稽查如下内容： 1．稽查增值税一般纳税人认定手续是否完备 根据规定，凡符合增值税一般纳税人条件的纳税人，都必须按规定的时限，并如实提供 有关证件和资料，向其企业所在地主管税务机关申请办理一般纳税人的认定手续。 纳税人在递交申请报告和提供有关证件和资料后，经审核提供的证件和资料齐全，申请 资料内容属实后，填报《增值税一般纳税人申请认定表》方能成为一般纳税人。同时，在 其《税务登记证》副本首页上方加盖“增值税一般纳税人”确认专章。 稽查时，应重点审核纳税人的“税务登记证”副本首页上方是否盖有“增值税一般纳税人” 确认专章，查对各项手续是否完备、真实，有无伪造、涂改和借用等方面的问题。 2．稽查纳税人的年应税销售额是否达到一般纳税人规定的标准 税法规定，按年应税销售额认定一般纳税人的标准是：从事货物生产或提供应税劳务， 以及从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的，年应税销售额在10 0万元以上的企业和企业性单位；从事货物批发或零售，以及从事货物批发或零售为主， 并兼营货物生产或提供应税劳务的，年应税销售额在180万元以上的企业和企业性单位； 经常发生应税行为，且符合一般纳税人条件的非企业性单位。 稽查时，应重点查核纳税人的《增值税一般纳税人申请认定表》，核对企业申请的有关年 度的年应税销售额是否达到了规定的标准；查核纳税人的损益表，进一步核实年应税销 售额，查明企业有无弄虚作假，冒名顶替，谎报多报年应税销售额而骗取一般纳税人资 格的问题。 应注意的是，对年应税销售额在规定标准以上的，还需稽查企业财务会计核算是否健全 ，若财务会计核算不健全，不能向税务机关提供准确的税务资料的一般纳税人，不准使 用增值税专用发票，其销售额应依照增值税税率计算应纳税额，不准抵扣进项税额。 3．稽查纳税人的财务会计核算是否健全 按照规定，商业企业以外的其他企业，即从事货物生产或提供应税劳务的企业和企业性 单位，以及从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的企业和企业性 单位，年应税销售额在100万元以下至30万元以上的，只要财务会计核算健全，能向税务 机关准确地提供进项税额、销项税额和应纳税额等税务资料的，经主管税务机关批准， 也可认定为一般纳税人。 稽查时，应深入调查研究，稽查企业有无健全的会计工作组织机构和完善的财务会计核 算规章制度，能否进行准确的会计核算；有无历年来的有关税务资料，分析确定纳税人 是否有健全的会计核算制度，从而判定是否符合一般纳税人的条件。 (二) 小规模纳税人划分的稽查 小规模纳税人是指年应税销售额达不到前述一般纳税人规定的量化标准（含年应税销售 额在180万元以下，无论财务会计核算是否健全的小规模商业企业）、非企业性单位、个 人和不经常发生应税行为的企业。 稽查时，应注意年应税销售额达不到一般纳税人所规定的标准，或虽已超过标准符合一 般纳税人条件，但未申请办理一般纳税人认定手续的，错按一般纳税人计算纳税的情况 。凡发现有错将小规模纳税人按一般纳税人计算纳税的，应及时予以纠正，造成少缴的 增值税应如数进行追补。 第二节 销项税额的稽查 销项税额是指纳税人销售货物或提供应税劳务按规定税率计算的并向购买方收取的增值 税额。对增值税销项税额，企业应在“应交税金”科目下设置的“应交增值税”明细科目中 “销项税额”专栏进行核算。企业销售货物或提供应税劳务收取的增值税额，在贷方用蓝 字登记；退回销售货物应冲减的销项税额，在贷方用红字登记。 销项税额的计算公式为： 销项税额 ＝ 销售额×税率 从上述公式表明，稽查销项税额主要应从销售额、税率及数据运算结果是否正确等方面 进行核实。 一、销售额的稽查 销售额是指纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。核实 销售额是增值税稽查的重点内容之一。 按照会计制度和增值税暂行条例的规定，企业在销售收入实现后，应及时将销售收入记 入“主营业务收入”账户并按规定计提销项税额。如果纳税人将纳税期限内已实现的销售 额不入账、少入账或推迟入账，势必会造成漏缴、少缴或延缓税款入库的时间，可能导 致企业纳税申报异常，并引起会计核算失真，影响企业经营成果的核算和所得税的缴纳 。因此，核实销售额是增值税稽查的重要一环。稽查的具体内容大致包括销售确认、产 品（商品）销售价格、已列销售账户销售额和应列未列销售账户销售额等方面的稽查。 (一) 销售确认的稽查 《增值税暂行条例》规定，企业销售货物或提供应税劳务，为收讫销售款或者取得索取销 售款凭据的当天。由此可见，企业销售的实现，主要有两个明显的标志：一是产品（商 品）已经发出或者劳务已经提供；二是价款已经收到或者取得了收取价款的凭据，这就 是销售实现的基本条件。也就是企业销售货物或提供应税劳务，无论采取何种结算方式 ，都应以此为基础确认销售的实现，并及时将销售收入记入“主营业务收入”账户，同时 计提销项税额。稽查时，应注意有无迟报计税销售额。按照取得销售收入结算方式的不 同，销售确认稽查的内容和方法也有所不同。 1．采用直接收款方式销售货物，销售确认的稽查 直接收款销售货物亦称提货制。在这种结算方式下，不论货物是否发出，均为收到销售 额或取得索取销售额凭据，并将提货单交给对方的当天，确定销售收入的实现。即按照 实现的销售收入和按规定收取的增值税额，借记“银行存款”、“应收账款”或“应收票据” 等科目，贷记“主营业务收入”等科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目 。 常见的错漏是：已收款开票，提货单和发票账单已交付购货方仍不体现销售或将已实现 的销售收入挂在往来结算账户上，延误税款入库时间或逃避税收负担。 稽查时，首先审查报告期末—段时间的发票存根联的开票日期，看有无已开出发票而未撕 下记账联未入账或虽已撕下发票联而误记往来结算账户的情况。具体做法是：将“银行存 款”账户、“银行对账单”、“主营业务收入”明细账等和发票存根联进行核对，查明当月应 实现的收入是否全部入账，有无压票现象，或通过对“应付账款”、“应收账款”等有关明 细账的清理，查看有无虚列户名的无主账户或转账奇异的情况。凡有核算内容不符合制 度规定的，发生额挂账时间较长的，就有隐匿销售收入的可能。在查明问题后，应根据 未入账或隐匿在往来账户上以及误转其他账户的销售收入额，按不含增值税或含增值税 的不同情况，调整销售收入额，核实销项税额，核算销售成本和销售利润。属应税消费 品的，还应追补消费税。 2．采用托收承付和委托银行收款方式销售货物，销售确认的稽查 采用这种结算方式销售货物，一般是异地之间进行的货物销售，通过银行办理货款结算 手续。在这种结算方式下，以货物已经发出或劳务已经提供，并将发票、账单提交银行 办妥了托收手续的当天，作为销售收入的实现。在纳税人取得银行办妥托收手续的回单 联后，借记“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”等科目，贷记“应交税金——应交增值税 （销项税额）”科目。 常见的错漏是：货物已经发出，并向银行办妥了货物托收手续后仍不体现销售。这类情 况一般是纳税人人为地调节利润指标而造成的错误。稽查时，可重点以季末或年末发出 商品备查簿为中心，查核商品发运记录资料，审查企业提供的购销合同，结合银行结算 凭证回单联及发票开具日期，对照主营业务收入明细账等，查明是否有不及时结转销售 收入而延误收入的入账时间。 3．采用赊销和分期收款方式销售货物，销售确认的稽查 采用赊销和分期收款方式销售货物，应以合同约定的收款日期作为销售的实现，不是以 是否实际收到货款为条件。就是说，只要合同约定收款日期已到，不论是否收取货款， 均应确认销售收入实现。采用这种结算方式时，按合同约定的收款日期，借记“银行存款 ”或“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”等科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项 税额）”科目。同时，按全部销售成本占全部销售收入的比例结转销售成本，核算应缴的 消费税和销售利润。 在实际工作中，有的企业往往在合同约定收款日期已到而未及时收到款项时，不结转销 售和计提销项税额，这样就延误了税款的入库时间。稽查时，应以赊销合同为依据，结 合“主营业务收入”明细账等，核实到期应转而未转的主营业务收入额和应计提的销项税 额。同时审查“分期收款发出商品”账户贷方发生额结转主营业务成本的计算资料，看有 无多转或少转分期收款发出商品销售成本的问题。 4．采用预收货款方式销售货物，销售确认的稽查 对有的企业生产周期比较长的产品，一般采用预收货款方式销售货物，在发出产品时， 作为销售的实现。企业预收购货单位的货款，在“预收账款”账户核算。在发出产品结转 销售时，借记“预收账款”科目，贷记“主营业务收入”等科目，贷记“应交税金——应交增值 税（销项税额）”科目。 常见的错漏是：企业已经发出产品，仍不结转销售，造成预收的货款长期挂在“预收账款 ”账户上。推迟了销售收入的入账时间，并影响增值税的及时缴纳。稽查时，应以期末“ 预收账款”明细账为中心，结合预收账款合同规定的交货日期，将“主营业务收入”明细账 和“主营业务成本”明细账相关的销售数量与“预收账款”明细账进行核对，查明有无产品 已经发出而未及时结转销售的情况。对已经发出产品而未结转主营业务收入的数额，应 按规定调整销售收入，核算销售成本，计缴销售税金，核算销售利润。 例：税务稽查人员于某年12月份稽查企业当年增值税缴纳情况，进行账簿稽查时，发现 该企业“预收账款”账户贷方余额624 780元，金额较大。经进一步深入稽查明细账和有关记账凭证、原始凭证及产品出库单， 查明产品已经出库，企业记入“预收账款”账户的余额全部是企业分期收款销售产品收到 的货款和税款，而没有及时结转主营业务收入。经核实，该批产品生产成本价为450 000元。据此...
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