业绩评价
从考试来说，近几年分数较少，一般不超过5分。从题型来看本章的题型主要是客观题，有时也有可能出小的计算题，计算题的考点主要在责任中心的考核指标上。
本章从内容上看与2004年相比的变化主要是删除了现金回收率和剩余现金流量这两个计算指标。

　　第一节　成本中心的业绩评价

　　一、成本中心的定义、类型和考核指标
　　（一）定义
　　一个责任中心，如果不形成或者不考核其收入，而着重考核其所发生的成本和费用，这类中心称为成本中心。
　　（二）成本中心的类型：
　　成本中心有标准成本中心和费用中心两种类型:
　　1.标准成本中心，必须是所生产的产品稳定而明确，并且已经知道单位产品所需要的投入量的责任中心。通常典型代表是制造业工厂、车间、工段、班组等。实际上任何一种重复性的活动都可以建立标准成本中心，只要这种活动能够计量出产出的实际数量，并且能够说明投入与产出之间可望达到的函数关系。因此各行业都可建立标准成本中心。
　　成为一个标准的成本中心应具备的条件：
　　重复的活动、产出物可以用货币计量和投入、产出有必然的联系。
　　2.费用中心，适用于那些产出物不能用财务指标来衡量，或者投入和产出之间没有密切关系的单位。
　　（三）成本中心的考核指标
　　1.标准成本中心的考核指标，是既定产品质量和数量条件下的标准成本。标准成本中心不对生产能力的利用程度负责，而只对既定产量的投入量承担责任。
　　2.费用中心的考核:通常使用费用预算来评价费用中心的成本控制业绩。在考核预算完成情况时，要利用有经验的专业人员对该费用中心的工作质量和服务水平作出有根据的判断，才能对费用中心的控制业绩作出客观评价。

　　二、责任成本及其计算
　　（一）责任成本的定义
　　责任成本是以具体的责任单位（部门、单位或个人）为对象，以其承担的责任为范围所归集的成本，也就是特定责任中心的全部可控成本。
　　可控成本是指在特定时期、特定责任中心能够直接控制其发生的成本。
　　1.从整个企业的空间范围和很长的时间范围来观察，所有成本都是人的某种决策或行为的结果，都是可控的。但是，对于特定的人或时间来说，则有些是可控的，有些是不可控的。
　　2.可控成本与直接成本、变动成本是不同的概念。
　　直接成本和间接成本的划分依据，是成本的可追溯性。
　　变动成本和固定成本的划分依据，是成本依产量的变动性。
　　3.确定可控成本的三条原则
　　第一：假如某责任中心通过自己的行动能有效地影响一项成本的数额，那么该中心就要对这项成本负责。
　　第二：假如某责任中心有权决定是否使用某种资产或劳务，它就应对这些资产或劳务的成本负责。
　　第三：某管理人员虽然不直接决定某项成本，但是上级要求他参与有关事项，从而对该项成本的支出施加了重要影响，则他对该成本也要承担责任。
　　（二）责任成本计算的特点
　　第一：核算目的不同，计算责任成本是为了评价成本控制的业绩。
　　第二：成本计算对象不同，责任成本以责任中心为成本计算对象。
　　第三：成本的范围不同，责任成本计算的范围是各责任中心的可控成本。
　　第四：共同费用在成本对象间分摊的原则不同。责任成本法按可控原则把成本归属于不同的责任中心，谁能控制谁负责，不仅可控的变动间接费要分配给责任中心，可控的固定间接费也要分配给责任中心。

　　三、制造费用归属和分摊方法
　　将发生的直接材料和直接人工费用归属于不同的责任中心通常比较容易，而制造费用的归属则比较困难。一般依次按下述五个步骤来处理：
　　第一：直接计入责任中心。指可以直接判别责任归属的费用项目，直接列入应负责的成本中心。
　　第二：按责任基础分配。对不能直接归属于个别责任中心的费用，优先采用责任基础分配。
　　第三：按受益基础分配。有些费用不是专门属于某个责任中心的，也不宜以责任基础分配，但与各中心的受益多少有关，可按受益基础分配。
　　第四：归入某一个特定的责任中心。有些费用既不能用责任基础分配，也不能按受益基础分配，则考虑有无可能将其归属于一个特定的责任中心。
　　第五：不能归属于任何责任中心的固定成本，不进行分摊，可暂时不加控制，作为不可控费用。

　　第二节　利润中心的业绩评价

　　一、利润中心的定义、类型和考核指标
　　（一）定义：
　　一个责任中心，如果能同时控制生产和销售，既要对成本负责又要对收入负责，但没有责任或没有权力决定该中心资产投资的水平，因而可以根据其利润的多少来评价该中心的业绩，那么，该中心称之为利润中心。
　　（二）类型：
　　利润中心有两种类型。一种是自然的利润中心，它直接向企业外部出售产品，在市场上进行购销业务。例如，某些公司采用事业部制，每个事业部均有销售、生产、采购的职能，有很大的独立性，这些事业部就是自然的利润中心。另一种是人为的利润中心，它主要在企业内部按照内部转移价格出售产品。
　　从根本目的上看，利润中心是指管理人员有权对其供货的来源和市场的选择进行决策的单位。
　　（三）利润中心的考核：
　　对于利润中心进行考核的指标主要是利润。但是，也应当看到，任何一个单独的业绩衡量指标都不能够反映出某个组织单位的所有经济效果，利润指标也是如此。因此，尽管利润指标具有综合性，利润计算具有强制性和较好的规范化程度，仍然需要一些非货币的衡量方法作为补充，包括生产率、市场地位、产品质量、职工态度、社会责任、短期目标和长期目标的平衡等。
　　在评价利润中心业绩时，我们至少有4种选择：边际贡献、可控边际贡献、部门边际贡献和部门税前利润。这是一个多层次的部门利润。
　　①边际贡献= 销售收入－变动成本总额
　　②可控边际贡献＝边际贡献－可控固定成本
　　③部门边际贡献＝可控边际贡献－不可控固定成本
　　④部门税前利润＝部门边际贡献－公司管理费用
　　以边际贡献作为利润中心的业绩评价依据不够全面；以可控边际贡献作为业绩评价依据可能是最好的，它反映了部门经理在其权限控制范围内有效使用资源的能力；以部门边际贡献作为业绩评价依据，可能更适合评价该部门对企业利润和管理费用的贡献，而不适合于部门经理的评价；以税前部门利润作为业绩评价依据，通常是不合适的。
　　可控边际贡献是最好的衡量部门经理业绩的指标，而部门边际贡献是最好的衡量部门业绩的指标。
　　【例题1】最适合作为企业内部利润中心业绩评价指标的是（　）。（2000年,1分）
　　A.部门营业收入
　　B.部门成本
　　C.部门边际贡献
　　D.部门税前利润
　　答案：C
　　【例题2】作为利润中心的业绩考核指标，“可控边际贡献”的计算公式是（　）。（20
02年,1分）
　　A.部门营业收入－已销商品变动成本
　　B.部门营业收入－已销商品变动成本-变动销售费用
　　C.部门营业收入－已销商品变动成本-变动销售费用-可控固定成本
　　D.部门营业收入－已销商品变动成本-可控固定成本
　　答案：C
　　解析：选项A是制造边际贡献，选项B是产品边际贡献，选项D不全面，变动的销售费用也属于变动成本 ，所以只有C是正确的。

　　二、内部转移价格
　　（一）制定转移价格的目的
　　目的有两个：一个是防止成本转移带来的部门间责任转嫁，使每个利润中心都能作为单独的组织单位进行业绩评价；另一个是作为一种价格引导下级部门采取明智的决策，生产部门据此确定提供产品的数量，购买部门据此确定所需要的产品数量。
　　（二）内部转移价格的种类及特点
种　类 确定方法 应注意问题
市场价格 在中间产品存在完全竞争市场的情况下，市场价格减去对外的销售费用，是理想的转移价格。 由于以市场价格为基础的转移价格，通常会低于市场价格，这个折扣反映与外销有关的销售费，以及交货、保修等成本，因此，可以鼓励中间产品的内部转移。
以市场为基础的协商价格 如果中间产品存在非完全竞争的外部市场，可以采用协商的办法确定转移价格，即双方部门经理就转移中间产品的数量、质量、时间和价格进行协商并设法取得一致意见。 成功的协商转移价格依赖于下列条件：首先，要有一个某种形式的外部市场，两个部门经理可以自由地选择接受或是拒绝某一价格。其次，在谈判者之间共同分享所有的信息资源。再有，最高管理阶层的必要干预。
变动成本加固定费转移价格 这种方法要求中间产品的转移用单位变动成本来定价，与此同时，还应向购买部门收取固定费，作为长期以低价获得中间产品的一种补偿。 在这种情况下，市场风险全部由购买部门承担，而供应部门仍能维持一定利润水平，显得很不公平。
全部成本转移价格 以全部成本或者以全部成本加上一定利润作为内部转移价格，可能是最差的选择。 首先，它以目前各部门的成本为基础，再加上一定百分比作为利润，在理论上缺乏说服力。其次，在连续式生产企业中成本随产品在部门间流转，成本不断积累，使用相同的成本加成率会使后序部门利润明显大于前序部门。因此，只有在无法采用其他形式转移价格时，才考虑使用全部成本加成办法来制定转移价格。
　　为了兼顾业绩评价和制定决策，使我们很难找到理想的转移价格，而只能根据企业的具体情况选择基本满意的解决办法。
　　【例题3】假设中间产品的外部市场不够完善，公司内部各部门享有的与中间产品有关的信息资源基本相同，那么业绩评价应采用的内部转移价格是（　）。（2003年）
　　A.市场价格
　　B.变动成本加固定费转移价格
　　C.以市场为基础的协商价格D.全部成本转移价格
　　答案：C
　　解析：以市场为基础的协商价格适用于非完全竞争的外部市场，且条件之一是：谈判者之间共同分享所有的信息资源。
　　【例题4】只有在最终产品市场稳定的情况下，才适合采用变动成本加固定费转移价格作为企业两个部门（投资中心）之间的内部转移价格（　）。（2001年,1.5分）
　　答案：√
　　解析：采用变动成本加固定费转移价格时，市场风险全部由购买部门承担，而供应部门仍能维持一定利润水平，显得很不公平。所以只有在最终产品市场稳定的情况下，才适合采用变动成本加固定费转移价格作为企业两个部门（投资中心）之间的内部转移价格。

　　第三节　投资中心的业绩评价

　　一、投资中心的特点和考核指标
　　（一）特点：投资中心是指某些分散经营的单位或部门，其经理所拥有的自主权不仅包括制定价格，确定产品和生产方法等短期经营决策权，而且还包括投资规模和投资类型等投资决策权。投资中心的经理不仅能控制成本和收入，而且能控制占用的资产。因此，不仅要衡量其利润，而且要衡量其资产并把利润与其所占用的资产联系起来。
　　（二）投资中心的考核指标
　　评价投资中心业绩的指标，通常有以下两种选择：
　　1.投资报酬率。
　　投资报酬率是部门的边际贡献除以该部门所拥有的资产额。其计算公式为：
　　
　　投资报酬率是根据现有的会计资料计算的。比较客观，可用于部门之间以及不同行业之间的比较。该指标的不足之处是，部门经理会放弃高于资金成本而低于目前部门投资报酬率的机会，或者减少现有的投资报酬率较低但高于资金成本的某些资产，使部门的业绩获得较好评价，但却伤害了企业整体的利益。
　　比如部门资产额是2000元，部门边际贡献是4000元，则投资报酬率是20％，假设企业的资金成本是15％，部门经理面临一个投资报酬率为17％的投资机会，投资额是1000元，每年部门的边际贡献是1700元，那么对于整个企业来说由于投资报酬率17％高于企业资金成本15％，应当利用这个投资机会，但是它却使这个部门的投资报酬率由过去的20％下降到19％，所以部门经理不愿意采纳这个项目。
　　投资报酬率＝（4000＋1700）/（20000＋10000）＝19％
　　2.剩余收益。
　　剩余收益是采用绝对数指标来实现利润与投资之间的联系。其计算公式为：
　　剩余收益＝部门边际贡献－部门资产应计报酬
　　　　　　＝部门边际贡献－部门资产×资金成本率
　　剩余收益＝部门资产×（投资报酬率－资本成本）
　　从此公式可以看出该指标的优点：
　　只要投资报酬率超过资本成本（投资报酬率>资本成本），剩余收益的指标必>０。
　　剩余收益指标的主要优点是可以使业绩评价与企业目标协调一致，引导部门经理采纳高于企业资本成本的决策，克服了由于使用比率来衡量部门业绩带来的次优化问题。而且还有一个好处是允许使用不同的风险调整资金成本。不足之处是，该指标是绝对数指标，不便于不同部门之间的比较。
　　【例题5】ABC公司下设A、B两个投资中心。A投资中心的部门资产为200万元，投资报酬率为15%；B投资中心的投资报酬率为17%，剩余收益为20万元；ABC公司要求的平均最低投资报酬率为12%。ABC公司决定追加投资100万元，若投向A投资中心，每年可增加部门边际贡献20万元；若投向B投资中心，每年可增加边际贡献15万元。
　　（1）计算追加投资前A投资中心的剩余收益
　　A投资中心的部门边际贡献＝200×15%＝30（万元）
　　A投资中心的剩余收益＝30－200×12%＝6（万元）
　　（2）计算追加投资前B投资中心的资产
　　B投资中心的部门边际贡献＝部门资产×17%
　　B投资中心的剩余收益＝部门资产×（17%－12%）＝20（万元）
　　部门资产＝20/（17%－12%）＝400（万元）
　　（3）计算追加投资前ABC公司的投资报酬率
　　投资报酬率＝（200×15%＋400×17%）÷（200＋400）＝16.33%
　　（4）若A投资中心接受追加投资，计算其剩余收益
　　剩余收益＝（200×15%＋20）－（200＋100）×12%＝14（万元）
　　（5）若B投资中心接受追加投资，计算其投资报酬率
　　投资报酬率＝（400×17%＋15）/（400＋100）＝16.60%
　　【例题6】ABC公司有三个业务类似的投资中心,使用相同的预算进行控制,其1997年的有关资料如下：
项　目 预算数 实际数
A部门 B部门 C部门
销售收入 200 180 210 200
营业利润 18 19 20 18
营业资产 100 90 100 100
　　在年终进行业绩评价时，董事会对三个部门的评价发生分歧：有人认为C部门全面完成预算，业绩最佳；有人认为B部门销售收入和营业利润均超过预算，并且利润最大，应是最好的；还有人认为A部门利润超过预算并节省了资金，是最好的。
　　假设该公司资本成本是16%，请你对三个部门的业绩进行分析评价并排出优先次序。（1998年,5分）
　　答案：根据题意所给资料，投资中心业绩评价应使用部门投资报酬率和剩余收益指标。
　　（1）投资报酬率：
　　A部门＝19/90＝21.11%
　　B部门＝20/100＝20%
　　C部门＝18/100＝18%
　　（2）剩余收益：
　　A部门 =19-90×16%=4.6
　　B部门 =20-100×16%=4
　　C部门 =18-100×16%=2
　　因此,可以认为A最好,B次之,C最差.

　　第四节　部门业绩的报告与考核

　　1.成本控制报告是责任会计的重要内容之一，也称为业绩报告。其目的是将责任中心的实际成本与限额比较，以判别成本控制业绩。
　　2.良好的控制报告应满足的要求
　　（1）报告的内容应与其责任范围一致。
　　（2）报告的信息要适合使用人的需要。
　　（3）报告的时间要符合控制的要求。
　　（4）报告的列示要简明、清晰、实用。
　　本章小结
　　针对2005年的考试，考生应关注的主要内容有：
　　（1）成本中心的定义、类型和考核指标；
　　（2）责任成本及其计算的特点；
　　（3）可控成本及其确定；
　　（4）利润中心的定义、类型和考核指标；
　　（5）内部转移价格的种类和适用条件；
　　（6）投资中心的考核指标
　　要求考生理解教材，有针对性地掌握重点内容。
　　对于本门课的学习要有信心，搞清楚基本原理（模式化），多作练习，作历年考题（注意容易出错的地方）

业绩评价