与审计相关的其它鉴证业务
第十六章　与审计相关的其它鉴证业务

第一节　验　资
　　（一）验资的性质与作用
　　概念：验资，是指注册会计师依法接受委托，按照独立审计准则的要求，对被审验单位注册资本的实收或者变更情况进行审验，并出具验资报告。
　　（二）验资的类型
　　验资分为设立验资和变更验资。
　　二、接受业务委托与编制验资计划
　　接受委托与签订业务约定书：
　　（1） 了解被审验单位的基本情况；
　　（2） 考虑自身能力和独立性
　　（3） 初步评估验资风险；
　　（4） 签订验资约定书。
　　编制验资计划：
　　总体验资计划――对验资业务总体作出的计划安排。
　　具体验资计划――对各审验项目的计划安排。
　　三、审验范围与程序
　　（一）审验范围
类别 概念 审验范围
设立验资 设立验资-是指注册会计师对被审验单位申请设立登记的注册资本实收情况进行的审验。 设立验资的审验范围一般应限于与被审验单位注册资本实收情况有关的事项，包括出资者、出资金额、出资方式、出资比例、出资期限和出资币种等。
变更验资 变更验资-变更验资是指注册会计师对被审验单位申请变更登记的注册资本变更情况进行的审验。 变更审验的审验范围一般应限于被审验单位注册资本和实收资本（股本）增、减变动情况有关的事项。
　　① 增加注册资本时，审验范围包括与增资相关的出资者、出资金额、出资方式、出资比例、出资期限和出资币种及相关的会计处理等。
　　② 减少注册资本时，审验范围包括与减资相关的减资者、减资金额、减资方式、减资比例、减资期限和减资币种、债务清偿或者担保情况、相关会计处理以及减资后的出资者、出资金额和出资比例等。
　　（二）审验程序（重点掌握） 　　
出资方式 审验目标 审验程序
货币出资 审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将其认缴的货币资金如期，足额存入被审验单位与其所在地银行开设的账户。 在检查被审验单位开户银行出具的收款凭证、对账单及银行函证等的基础上审验出资者的实际出资金额。对于股份有限公司向社会公开募集的股本，还应当检查承销协议、募股清单和股票发行费用清单等。
实物出资 审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将其认缴的实物资产如期、足额投入被审验单位，并办理有关财产权转移手续。 以房屋、建筑物、机器设备和材料等实物出资的，应当观察、监盘实物，验证其产权归属，并按照国家有关规定在资产评估或者各出资者商定的基础上审验其价值。
　　
知识产权、非专利技术、土地使用权出资 审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将其认缴的知识产权、非专利技术、土地使用权等无形资产如期、足额投入被审验单位，并办理有关财产权转移手续。 以知识产权、非专利技术和土地使用权等无形资产出资的，应当验证其产权归属，并按照国家有关规定在资产评估或者各出资者商定的基础上审验其价值。
净资产出资 审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将与净资产出资有关的资产和负债如期、足额转入审验单位，并办理有关财产权转移手续。 以净资产出资的即以净资产折合实收资本（股本）的，注册会计师应当按照国家有关规定，在审计的基础上验证其价值。
　　以资本公积、盈余公积，未分配利润、出资者的债权等转增注册资本及因合并、分立、注销股份等变更注册资本的审验。其审验程序包括一般审验程序和特殊审验程序，具体内容见教材P422－424（重点掌握）。
　　（三）获取财产权转移手续承诺函（重点掌握）
　　对于出资者以实物 知识产权 非专利技术和土地使用权等出资的，其价值应经各出资者认可，并应当依法办理财产权转移手续。对于国家规定应当在一定期限内办理财产权转移手续，但在验资时尚未办妥的，注册会计师应当获取被审验单位与其出资者签署的在规定期限内办妥财产权转移手续的承诺函，并在验资报告的说明段中予以反映。
　　（四）关注被审验单位以前的注册资本实收情况
　　对于分期出资或变更注册资本，注册会计师在审验时应当关注被审验单位以前的注册资本实收情况。
　　1、对设立验资中的非首期出资或变更验资，注册会计师应当关注前期注册资本实收情况和增资前的净资产状况，实施下列程序：（6种程序见教材P426）
　　查阅以前各期验资报告、近期会计报表和审计报告
　　……
　　查阅近期会计报表和审计报告，关注被审验单位是否存在由于严重亏损而导致增资前的净资产小于注册资本的情况
　　如果委托人要求对增资后累计的注册资本实收情况进行审验，注册会计师应当复核以前各期的注册资本实收情况并实施必要的审计程序。
　　2、对于分期出资或增加注册资本的审验，注册会计师仅对本期注册资本实收情况发表意见。如果在审验中发现被审验单位由于严重亏损而导致增资前的净资产小于注册资本，或发现被审验单位以前收到的注册资本有明显抽逃迹象，注册会计师应在验资报告的说明段予以反映。
　　（五）利用专家工作
　　注册会计师在审验过程中利用专家协助工作时，应当考虑其专业胜任能力和独立性，并对利用专家工作结果所形成的审验结论负责。
　　（六）验资工作底稿（与教材P116的内容结合学习掌握）
　　四、验资报告（重点掌握）
　　验资报告的要素
　　1、标题： 统一为“验资报告”
　　2、收件人：即验资业务的委托人，且应冠以委托人的全称。如：变更――××公司，新设――××公司（筹）全体股东
　　3、范围段，包括：审验范围 出资者及被审验单位的责任 注册会计师的责任 审验依据和已实施的主要审验程序等。
　　验资范围：（我们接受委托）审验了贵公司（筹）截至××年××月××日止新增注册资本（申请设立登记）的实收情况进行了审验。
　　出资者及被审验单位的责任：按照国家相关法规的规定和协议、合同、章程的要求出资，提供真实、合法、完整的验资资料，保护资产的安全、完整，是全体股东及贵公司（筹）的责任。
　　注册会计师的责任：我们的责任对贵公司（筹）新增注册资本的实收情况发表审验意见。
　　验资依据：我们的审验是依据《独立审计实务公告第1号--验资》进行的。
　　验资程序：在审验过程中，我们结合贵公司（筹）的实际情况，实施了检查等必要审验程序。
　　4、意见段（一定要记清具体内容，阅卷时对此部分要求较严格，得分要点划分较细）
　　（1）对设立验资，注册会计师应当在意见段中说明被审验单位申请登记的注册资本金额 出资期限等，并说明截至特定日期止，被审验单位已收到全体出资者缴纳的注册资本情况，包括各出资者缴纳注册资本的合计金额，各种出资方式的出资金额以及知识产权 非专利技术出资占注册资本的比例等。
　　见P432参考格式1中的意见段的表述
　　（2）对变更验资
　　①增加注册资本的，注册会计师应当说明被审验单位原注册资本 增资的依据及申请增加的注册资本和变更后的注册资本等，并说明截至特定日期止被审验单位的实缴注册资本的增加情况等。对出资者新缴纳出资的，应当说明被审验单位已收到出资者缴纳的新增注册资本情况，包括各出资者缴纳新增注册资本的合计金额，各种出资方式的出资金额以及累计知识产权 非专利技术出资占变更后注册资本的比例等；对被审验单位以资本公积 盈余公积 未分配利润等转增注册资本的，应当说明实际用以转增注册资本的项目和金额，转增注册资本的合计金额等。
　　见P437参考格式3中意见段的表述
　　②减少注册资本的，注册会计师应当说明被审验单位原注册资本、减资的依据及申请减少的注册资本和变更后的注册资本等，并说明截至特定日期止各减资者的减资金额、减资方式和减少注册资本后的实收资本（股本）的金额等。
　　5、说明段，应当说明验资报告的作用、使用范围和使用责任以及注册会计师认为应当说明的其他重要事项。
　　使用范围：本验资报告供贵公司（筹）申请变更登记（设立登记）及据以向股东签发出资证明时使用。
　　其他重要事项：当出现下列情形之一时，注册会计师应当在说明段中予以反映(要求熟练记忆并深刻掌握)：
　　①注册会计师与被审验单位在注册资本实收或变更情况的确认、相关会计处理方面存在差异，且无法协商一致；
　　②拟设立企业及其出资者尚未办妥实物、无形资产等有关财产转移手续，但已承诺在国家规定的期限内办妥有关手续；
　　③已设立企业尚未对注册资本的实收或变更情况作出相关会计处理；
　　④被审验单位由于严重亏损而导致增资前的净资产小于注册资本；
　　⑤验资截止日至验资报告日期间注册会计师发现的影响审验结论的重大事项；
　　⑥本次验资以前的注册资本实收情况已经其他注册会计师审验；
　　⑦其他事项
　　报告作用：不应将其视为是对贵公司（筹）验资报告日后资本保全、偿债能力和持续经营能力等的保证。
　　使用责任：因使用不当造成的后果，与执行本验资业务的注册会计师及其会计师事务所无关。
　　6、附件，包括验资事项说明、注册资本变更（实收）情况明细表等。
　　7、会计师事务所地址，注册会计师签名并盖章及会计师事务所公章。
　　北京勤德会计师事务所（盖章）　　　中国注册会计师：王豪（签章）
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　中国注册会计师：李明（签章）
　　地址：中国•北京　　　　　　　　　　　二○○一年四月五日
　　8、报告日期。验资报告日期应是注册会计师完成外勤审验工作的日期。
　　
　　（四）应当拒绝出具验资报告的情形（重点掌握）
　　有下列情形之一的，注册会计师应当拒绝出具验资报告并解除业务约定（5－8为2004年教材新增内容）：
　　1、被审验单位或其出资者不提供真实、合法、完整的验资资料；
　　2、被审验单位或其出资者对注册会计师应当实施的审验程序不予合作，甚至阻挠审验；
　　3、被审验单位或其出资者坚持要求注册会计师作不实证明；
　　4、出资者投入的实物、知识产权、非专利技术等资产的价值难以确定；
　　5、被审验单位及其出资者不按国家规定进行资产评估、价值鉴定、办理有关财产权转移手续
　　6、被审验单位减少注册资本或合并、分立时，不按国家规定进行公告、债务清偿或提供债务担保；
　　7、拟设立企业及其出资者拒绝签署办理有关财产权转移手续的承诺函；
　　8、前期出资的实物、无形资产未按国家有关规定办理有关财产权转移手续。
　　
　　第二节　盈利预测审核
　　盈利预测审核是指注册会计师接受委托，对被审核单位盈利预测进行检查与复核，并发表审核意见。
审核内容 　　审核目标（以无保留意见为例）
基本假设 上述盈利预测依据的基本假设已充分披露，没有证据表明这些基本假设是不合理的（消极保证）
编制基础 盈利预测已按确定的编制基础编制
会计政策 所选用的会计政策与实际采用的相关会计政策一致
　　盈利预测审核的范围和程序
　　审核的范围除了包括盈利预测所依据的基本假设、选用的会计政策及其编制基础外，还应包括影响注册会计师审核范围的因素和影响被审核单位未来经营成果的关键因素。
　　具体见P408
　　审核的程序：包括
　　1、了解有关情况，制定审核程序
　　2、获取有关资料
　　3、进行研究和评价
　　4、审核业务的记录与复核
　　审核报告
　　审核报告的基本内容：包括六个因素
　　1、标题：统一为“盈利预测审核报告”
　　2、收件人：是审核业务的委托人。如“××股份有限公司全体股东”
　　3、范围段：应当说明以下内容
　　（1）审核范围，是指被审核单位编制的盈利预测及其所依据的基本假设、选用的会计原则和编制基础；
　　（2）被审核单位对盈利预测的责任和注册会计师的审核责任
　　（3）审核依据，即《独立审计实务公告第4号-盈利预测审核》
　　（4）已实施的主要审核程序
　　4、意见段：应明确说明注册会计师关于盈利预测的审核意见，即：
　　（1）盈利预测依据的基本假设是否已充分披露，是否有证据表明这些基本假设是不合理的
　　（2）盈利预测选用的会计政策与实际采用的相关会计政策是否一致
　　（3）盈利预测是否按确定的编制基础编制
　　5、签章和会计师事务所地址
　　6、附件1：××股份有限公司20××年度盈利预测表
　　附件2：××股份有限公司20××年度盈利预测的编制基础和基本假设
　　7、报告日期。是指完成外勤审核工作的日期。
　　具体格式与内容见P444“盈利预测审核报告”范例
　　
　　第三节　内部控制审核
　　内部控制审核：是指注册会计师接受委托，就被审核单位管理当局对特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的认定进行审核，并发表审核意见。
　　理解内部控制审核的含义应当注意以下几点：
　　1、内部控制审核业务是一项专门鉴证业务
　　在对被审单位内部控制进行符合性测试时，如果其内部控制比较薄弱甚至不存在则可以不对其进行符合性测试而直接进行实质性测试，而注册会计师接受了内部控制审核委托，就应进行审核。
　　2、内部控制审核的范围限于特定日期与会计报表相关的内部控制
　　而内部控制评审是对一定期间的内部控制的制定 执行情况进行评审。
　　3、被审核单位管理当局应当就内部控制的有效性提供书面认定。
　　审核程序
　　（一）了解内部控制的设计
　　（二）评价内部控制设计的合理性
　　（三）测试和评价内部控制执行的有效性
　　（注意与第八章结合学习）
　　审核报告
　　注册会计师应当复核与评价审核证据，形成审核意见，出具审核报告。
　　审核报告的基本内容：
　　1、标题： 统一为“内部控制审核报告”
　　2、收件人：为审核业务的委托人，例如“××股份有限公司”
　　3、审核报告的引言段，应当说明以下内容：
　　（1）被审核单位管理当局对特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的认定
　　（2）被审核单位管理当局的责任
　　（3）注册会计师的责任
　　4、范围段：（1）审核依据（2）审核程序（3）实施的审核程序为注册会计师发表审核意见提供了合理的基础。
　　5、固有限制段，应当说明以下内容：
　　（1）内部控制的固有限制
　　（2）根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性的风险
　　6、审核报告的意见段应当说明被审核单位于特定日期在所有重大方面是否保持了与会计报表相关的有效的内部控制。
　　7、审核报告应当由注册会计师签名并盖章，并加盖会计师事务所公章，标明会计师事务所地址。
　　8、报告日期是指注册会计师完成外勤审核工作的日期。
　　审核报告的意见包括：无保留意见 保留意见 否定意见和无法表示意见四种意见类型。
　　应当注意：如果注册会计师认为被审核单位内部控制存在重大缺陷，而管理当局已在书面声明中恰当地说明了内部控制的重大缺陷及其对实现控制目标的影响，注册会计师应当在审核意见段前增设说明段说明重大缺陷，并视其重要程度发表保留意见或否定意见；而如果管理当局未在其书面声明及认定中说明内部控制的重大缺陷及其对实现控制目标的影响，或虽已说明重大缺陷，却认定其内部控制依然有效，注册会计师应当发表否定意见。
　　如果审核范围受到限制，注册会计师应当视其重要程度，发表保留意见或无法表示意见。
　　如果认为期后事项严重影响内部控制的有效性，注册会计师应当视其重要程度，发表保留意见或否定意见；如果不能确定其影响，注册会计师应当发表无法表示意见。
　　
　　第四节　基本建设工程预算、结算、决算审核
　　概述
　　基本建设工程预算、结算、决算审核的责任
　　（1） 被审核单位责任：合理编制并充分披露基本建设工程预算、结算、决算，保证预算、结算、决算及相关资料的合法、公允完整。
　　（2） 注册会计师责任：按照独立审计实务公告──基本建设工程预算、结算、决算审核的要求出具基本建设工程预算、结算、决算审核报告，并保证其真实性、合法性。
　　基本程序是：
　　1、签订业务约定书。
　　2、制定审核计划
　　3、实施审核
　　4、审核报告
　　基本建设工程预算、结算、决算审核报告理解审核报告基本内容，注意审核报告、审计报告、验资报告内容上的区别。
　　注意问题如下：
　　1)标题。标题应当统一规范为“基本建设工程预算审核报告”或“基本建设工程决算审核报告”或“基本建设工程结算审核报告”。
　　2)收件人。收件人为审核业务的委托人，审核报告应当载明收件人的全称。
　　3)范围段。范围段应当说明审核范围、被审核单位责任与审核责任、审核依据和已实施的主要审核程序。
　　注册会计师应当在范围段中明确指明已审核基本建设工程预算、结算、决算的名称、建设期间及建设单位、施工单位名称，工程项目质量验证情况。
　　4)意见段。意见段应当明确说明注册会计师的审核意见。
　　5)签章和会计师事务所地址。审核报告应当由注册会计师签名、盖章，并加盖会计师事务所公章。
　　6)报告日期。审核报告日期是指注册会计师完成外勤审核工作的日期，审核报告日期不应早于被审核单位确认和签署基本建设工程预算、结算、决算的日期。
　　7)附件。基本建设工程预算审核报告“附件”包括“基本建设工程预算审核定案表”，基本建设工程结算审核报告“附件”包括“基本建设工程结算审核定案表”。
与审计相关的其它鉴证业务